就一般公司而言，出资人应为公司股东。但就会计师事务所而言，出资人不一定是合伙人。在会计师事务所内部，只有合伙人才能享有经济利益决策权、支配权;而出资非合伙人则不能干预经济利益的决策和支配，通常可以享有年终分红的权利，却没有对利润高低的发言权，也不能影响分红的多少。出资非合伙人实际上是在合伙人与员工之间的中间态，是事务所脱钩改制中各方利益平衡导致的产物。随着脱钩改制的结束，原有矛盾和斗争的化解，新的矛盾和问题又不断涌现。由于没有适当的合伙人晋升制度和新会计师事务所审批产生的机制，许多注册会计师基本无法圆一个“合伙人”梦。在既定环境和条件下，为让骨干注册会计师看到希望，而又不必提升新的合伙人，提升“出资非合伙人”就成为一种比较适当的手段和策略。而作为一种标志着员工成长和提升的信号，合伙人与非出资合伙人的分配问题就是我们必须关注的话题。

合伙人与出资非合伙人的经济问题关系主要体现在：投入、运行、分配三个阶段。分配关系必然和前两者相关联。就投入而言，第一是投入多少的问题，通常被要求出资的金额不会很高，是一种象征意义上的金额。第二是投入后的性质问题，也就是投入后出资人是否可以成为股东。有些会计师事务所可能会在老股东离职后，将其股份分配给新的出资人;有些会计师事务所并没有在法律意义上使出资人成为股东，而只是一种借款性质的投入，作为年终分红的一个参数和象征。投入资金作为投资还是借款，表达的法律意义是不同的。如果是借款性质的话，出资人的利益就很难保证。就运行而言，它代表着对经济利益的分配这一重要权利。如税前可报销的费用和税后分配利润的多少，意味着对经济利益的不同权利。就会计师事务所而言，可报销的费用的多少比税后利润分配的多少更有实际意义，因为很多利益是通过税前费用体现的，税后利润通常会少得可怜。出资非合伙人不能像合伙人那样直接控制税前报销，指望利用利润分配获得经济利益的可能性也不大，并且这个阶段也不是出资非合伙人收取利益的环节。就分配而言，出资非合伙人得到的金额，实际上是工资的组成部分，也不是一般意义上的税后利润分配。由于投入金额本身不会很大，分得金额也不会很高。合伙人会权衡出资非合伙人已得到的报酬做出决定。

要想从根本上解决两者分配上的矛盾，必须放开个人事务所的审批，同时要建立合伙人的晋升机制，使合伙人的产生呈现动态，而不是静态。如果没有一个明确合伙人的成长道路，那么会计师事务所的长远发展动力必然不足，非法或者不合规的一些分配形式如业务提成等等也必然会成为分配的重要形式。

合伙人与外部的分配关系

合伙人与外部的分配关系表现为回扣和佣金等一些非法或禁止的形式。业内人士对于此类分配关系多采用一种回避态度，实际上做的人比讨论的人多，外界对此多采用一种批评和指责的态度。对于外部的支付形式如回扣和佣金等等可能表现为法律所禁止的行为，其危害也是存在的。但当我们从更大的范围和不同的角度来看待合伙人与外部的分配关系可能会有不同的认识。

必须看到，合伙人与外部的分配名义上通常称为”开拓费”的支付，是一种普遍存在的现象。它的存在程度、分配的比例在各个地区和不同业务上是不同的。从理论上讲，由于供求双方力量的不同，各自的地位不同，经营销售的手段和策略也必然取决于双方的地位和力量。在买方市场上，卖方处于弱势，买方对于卖方提供的产品或服务有选择权。销售业务的开拓费必然是不可少的支出。另外，由于审计鉴证服务属于非实体产品，质量具有不可观测性，这也给业务开拓费的存在创造了空间。加之我国注册会计师的执业风险不高和行业内的竞争，使得合伙人与外部的这种特殊的分配关系成为一种相对普遍的形式。

在会计师事务所分配体制中，业务开拓费的存在也使非合伙人的注册会计师或其他人员可以获得收益。只有当分配机制使参与利润形成的人员获得其预期收益时，相关各方的合作关系才能得以维持。由于会计师事务所不是靠资金来运作的企业，分配的机制使相关人员在辛勤劳动后，可以得到相应的回报时，即使不能成为合伙人，合作关系同样能够维持和发展。这种分配形式带来了“跑单”和“挂靠”人员的出现，也带来了质量问题和隐患。但由于审计风险的最终形成是由很多因素组成的，这种分配形式是否一定会使会计师事务所出现问题，也很难有明确的对应关系。

由于我国会计师事务所的特殊发展经历，形成了“改制”后“脱钩”不彻底的现象。客户还是那些客户，会计师事务所也没有改变;由于业务开拓费的存在，这种纽带关系更加紧密。这也是业务垄断的一种表现形式。当我们看到合伙人与外部的非法分配关系时，总是想将其消灭。但问题是这些分配形式有着其存在的主客观条件而又无法消灭。唯一能做的事情就是减少这种非法分配关系的发生频率。采用公开招标方式来确定审计业务也许是解决问题的一种办法，但这种方式是否能消除非法分配关系?其实，公开招标解决的只是价格问题，即价格的高低，而至于是否存在非法分配关系，则不能单纯通过这种方法得到解决。总之，笔者认为，对于非法分配关系的解决办法，应加大各个环节操作的透明度，让阳光成为最好的消毒剂。